Latvijā līdz šim nebija skaidrs, vai pievienotās vērtības nodoklis jāpiemēro maksājumiem par darbu ātrāku izpildi jeb tā sauktajam despatch. Valsts ieņēmumu dienesta uzziņa sniedz lielāku skaidrību, bet rada arī vairākus jautājumus. Situāciju analizē TEGOS vadošais speciālists, zvērināts advokāts Rūdolfs Vilsons.
Despatch maksājumi ir atlīdzība par pakalpojuma izpildi ātrāk, nekā paredzēts līgumā. Lai arī šādi maksājumi pārsvarā ir ierasti starptautiskajā loģistikas un ostu praksē, kas tiek aplūkota konkrētajā Valsts ieņēmumu dienesta (VID) uzziņā, šāds princips nereti tiek piemērots arī citās nozarēs, kur pakalpojuma kvalitāte un izpildes laiks ir būtiski kritēriji. Piemēram, būvniecības līgumos ar ģenerāluzņēmējiem vai apakšuzņēmējiem reizēm tiek paredzēti bonusi par objekta nodošanu ātrāk nekā plānots. Šādi maksājumi sastopami arī IT un programmatūras izstrādes jomā. Pievienotās vērtības nodokļa (PVN) piemērošana šādiem darījumiem nav viennozīmīga, tāpēc VID uzziņa būs vērtīga plašākam uzņēmumu lokam.
Lai gan sakāmvārds vēsta: “Kas ātri dara, tas divreiz dara”, mūsdienu līgumattiecībās nereti tieši ātrums un efektivitāte tiek atalgoti ar papildu atlīdzību. Katrā nozarē despatch maksājuma kvalifikācija un nodokļu režīms gan var atšķirties, tāpēc uzņēmumiem jāvērtē ne tikai līguma nosaukums, bet arī ekonomiskā būtība un atbilstība Pievienotās vērtības nodokļa likuma normām.
Kompensācija vai atlīdzība
VID uzziņā aplūkotajā gadījumā uzņēmums sniedza kravu pārkraušanas pakalpojumus no sava termināļa uz kuģi, un līgumos ar klientiem bija noteiktas minimālās kravas apstrādes normas. Ja šīs normas neievēroja, klients maksāja dīkstāves maksu, savukārt, ja darbi tika paveikti ātrāk, uzņēmumam samaksāja par ietaupīto laiku.
Atbilstoši VID uzziņā norādītajiem faktiem uzņēmums uzskatīja, ka gan dīkstāves, gan samaksas par ietaupīto laiku mērķis ir panākt efektīvu darba veikšanu, jo kuģa pakalpojumi ir dārgs resurss un katra stunda, ko kuģis pavada ostā, rada ievērojamas izmaksas.
Saņemtās prēmijas par ietaupīto laiku nav ne prece, ne papildu vai atsevišķs pakalpojums, ko nodrošina uzņēmums, bet gan kompensācija par ietaupīto laiku – samaksa par noteiktu apstākļu sakritību un to faktisku iestāšanos. Uzņēmums uzsvēris – būtisks faktors ir tas, ka darbu paveikšanas ātrumu ietekmē dažādu, pārsvarā no uzņēmuma neatkarīgu apstākļu kopums. Piemēram, kravas veids un īpatnības, kravas izvietojums noliktavās, kuģu iekraušanas un izkraušanas plāns un klienta prasības attiecībā uz to, piegādes kuģa iekraušanas un izkraušanas laikā, kravas pieejamība, kravas kvalitātes monitorings kraušanas laikā, meteoroloģiskie apstākļi, termināļa vispārējā noslodze, tehniskā nodrošinājuma pieejamība.
Saņemtās prēmijas par ietaupīto laiku nav ne prece, ne papildu vai atsevišķs pakalpojums, ko nodrošina uzņēmums, bet gan kompensācija par ietaupīto laiku
Tāpat kā var iestāties iepriekš neprognozējamu apstākļu kopums, kas ļauj darbus paveikt ātrāk, līdzīgi neprognozējami apstākļi var radīt dīkstāvi, kad nav iespējams iekļauties līgumā noteiktajā kravas apstrādes laikā.
Vērtējot divus uzņēmuma iesniegtos kraušanas pakalpojumu līgumus, VID izteica viedokli par to, vai minētā maksa par ātrāku izpildi ir jāapliek ar PVN. VID secinājums – despatch maksājums ir cieši saistīts ar uzņēmuma sniegto pakalpojumu, jo tas izriet no reālas darbības – ātrākas kravas apstrādes. Līdz ar to šāds maksājums uzskatāms par pakalpojuma izpildes ātruma un efektivitātes atlīdzību un attiecīgi ir apliekams ar PVN.
Šāda pieeja pirmajā brīdī šķiet loģiska – ja pakalpojumu sniedz labāk vai ātrāk un par to saņem papildu samaksu, tad šī summa ir uzskatāma par kopējās pakalpojuma cenas sastāvdaļu.
Kā šādus darījumus vērtē tiesa?
Tomēr jautājums nav viennozīmīgs, ja to vērtē plašākā Eiropas Savienības (ES) kontekstā.
ES PVN piemēro, pamatojoties uz vienotu izpratni par to, kas ir pakalpojums un kas – atlīdzība. Eiropas Savienības Tiesa (EST) savā judikatūrā vairākkārt uzsvērusi – lai maksājumu apliktu ar PVN, starp sniegto pakalpojumu un saņemto atlīdzību ir jāpastāv tiešai saiknei. Tas nozīmē, ka maksātājam ir jāsaņem konkrēts labums, ko var identificēt kā pakalpojuma patēriņu. EST ir atzinusi, ka pakalpojums ir apliekams ar PVN tikai tad, ja starp pakalpojuma sniedzēju un saņēmēju pastāv tiesiskas attiecības, kuru ietvaros notiek savstarpēja apmaiņa, un saņemtā atlīdzība ir faktiska pretizpilde par sniegto pakalpojumu, proti, starp pakalpojumu un atlīdzību pastāv tieša saikne.
Šāda tieša saikne pastāv tikai tad, ja maksātājs saņem konkrētu un identificējamu labumu, kas ir uzskatāms par attiecīgā pakalpojuma patēriņu. Savukārt gadījumos, kad maksājums veikts bez iemesla vai par vispārēju labumu, kas nav individuāli identificējams, šāda tieša saikne nepastāv un attiecīgo maksājumu ar PVN neapliek.
Tieši šajā gadījumā maksājuma par ātrāku izpildi kvalifikācija kļūst diskutabla. No vienas puses, var piekrist VID, ka ātrāka kravas apstrāde ir pakalpojuma kvalitātes aspekts. No otras puses, jāņem vērā, ka šāds rezultāts bieži vien nav pilnībā atkarīgs no pakalpojuma sniedzēja, bet gan no dažādu ārēju faktoru kopuma, piemēram, laikapstākļiem, kravas specifikas, loģistikas organizācijas.
EST ir uzsvērusi, ka kompensējošie maksājumi par noteiktu apstākļu iestāšanos vai zaudējumiem ne vienmēr ir uzskatāmi par atlīdzību PVN izpratnē
Šos apstākļus uzņēmums kontrolē tikai daļēji vai reizēm vispār nekontrolē. Līdz ar to rodas jautājums, vai šajā gadījumā klients patiešām “patērē” papildu pakalpojumu, vai vienkārši iestājas līgumā paredzēts rezultāts.
Minētā problēma EST praksē nav sveša. EST lietā C-215/94 “Mohr” un lietā C-607/20 “ITP” ir atzinusi, ka kompensācija par darbības pārtraukšanu nav apliekama ar PVN, jo nepastāv identificējams pakalpojuma saņēmējs un līdz ar to – tieša saikne starp maksājumu un pakalpojumu. Tāpat EST ir uzsvērusi, ka kompensējošie maksājumi par noteiktu apstākļu iestāšanos vai zaudējumiem ne vienmēr ir uzskatāmi par atlīdzību PVN izpratnē. Vienlaikus lietā C-295/17 “MEO” un C-43/19 “Vodafone Portugal” EST ir atzinusi, ka noteikti maksājumi var būt pakalpojuma cenas sastāvdaļa, pat ja tie formāli tiek kvalificēti kā līgumsodi. No minētā jāsecina, ka robeža starp kompensāciju un atlīdzību ir smalka un katrā gadījumā vērtējama individuāli.
Pieejas konsekvence
Tieši šajā kontekstā VID uzziņā sniegtais tiesisko apstākļu un regulējuma vērtējums rada jautājumus. Dienests plašāk neanalizē iespējamos interpretācijas variantus, bet vienkārši secina, ka maksājumi par ātrāku izpildi ir pakalpojuma sastāvdaļa. Vienlaikus uzziņā faktiski netiek izvērtētas alternatīvas – vai šāds maksājums varētu būt neatkarīgs kompensācijas mehānisms un kas izslēdz šādu kvalifikāciju.
Interesants aspekts ir arī dīkstāves maksa. Ekonomiski maksājumi par ātrāku izpildi un dīkstāves maksa ir vienas sistēmas divas puses. Vienā gadījumā maksājums rodas par kavējumu, otrā – par ātrāku izpildi. Tomēr praksē nereti dīkstāves maksa tiek uzskatīta par kompensāciju, kuru neapliek ar PVN. Ja vienā gadījumā maksājumu neapliek, bet otrā apliek, rodas jautājums par pieejas konsekvenci un atbilstību PVN neitralitātes principam.
Praksē uzņēmumiem būtu rūpīgi jāpārskata savi līgumi un maksājumu struktūra. VID pieeju var attiecināt ne tikai uz ostu pakalpojumiem, bet arī uz citiem gadījumiem, kur atlīdzība ir saistīta ar rezultāta kvalitāti vai efektivitāti, iespējams, arī bonusiem par noteiktu rādītāju sasniegšanu. Tas savukārt palielina nenoteiktību un nodokļu riskus, jo robeža starp apliekamu un neapliekamu maksājumu kļūst neskaidra. Uzņēmumiem, kas izmanto līdzīgus līguma mehānismus, ieteicams nepaļauties tikai uz maksājuma nosaukumu, bet rūpīgi izvērtēt tā ekonomisko būtību un, ja pastāv šaubas, VID lūgt individuālu skaidrojumu.
