2025.gadā pieņemtie nolēmumi izgaismoja virkni būtisku jautājumu – sākot ar Valsts ieņēmumu dienesta rīcības robežām un pierādīšanas pienākuma sadali līdz pat jaunai pieejai sarežģītu darījumu ekonomiskās būtības izvērtēšanā. Izskatām svarīgākās 2025.gada atziņas nodokļu strīdos.
Rezidents vai nerezidents?
Lietas būtība
2025.gada 30.maija spriedums lietā SKA-570/2025 kopumā dod skaidru atbildi uz jautājumu, vai ir vērts cīnīties ar Valsts ieņēmumu dienestu (VID), ja tas atsakās mainīt rezidenta statusu. Īsa atbilde: nav vērts.
Persona vērsās VID ar lūgumu mainīt rezidenta statusu un atzīt viņu par nerezidentu. VID ar lēmumu atteica atzīt, ka persona ir nerezidents. Persona pārsūdzēja šo lēmumu Administratīvajā rajona tiesā, lūdzot noteikt viņam Latvijas nerezidenta statusu. Vienlaikus Administratīvās rajona tiesas tiesnesis atteicās pieņemt pieteikumu, jo lieta nav izskatāma administratīvā procesa kārtībā, uzskatot, ka VID lēmums nav administratīvais akts.
Senāta atziņas
Izskatot lietu sakarā ar blakus sūdzību, Senāts atzina rajona tiesas tiesneša lēmumu par pamatotu, balstoties uz šādiem argumentiem:
- VID lēmums par rezidenta/nerezidenta statusa noteikšanu nav administratīvais akts, jo tam nav galīga noregulējuma rakstura:
- VID lēmums, ar kuru VID nodokļu maksātāju tikai klasificē kā rezidentu vai nerezidentu, pats par sevi galīga rakstura tiesiskas sekas nerada,
- nodokļu tiesībās ir nozīme atšķirībām starp rezidentu un nerezidentu, rezidentiem un nerezidentiem ir noteikta atšķirīga nodokļu maksāšanas kārtība, bet pats par sevi šis vērtējums bez tālākas nodokļu aprēķināšanas sekas nerada,
- tiesiskas sekas nodokļu maksātājam rada tikai tas lēmums, ar kuru VID nosaka kādu pienākumu (piemēram, nodokļa samaksas pienākumu) vai citādi galīgi un saistoši ietekmē nodokļu maksātāja tiesisko stāvokli. Vērtējot šāda lēmuma pamatotību, tiks izvērtēts arī jautājums, vai ir pamatoti noteikts rezidenta statuss;
- nodokļu maksātāja rezidences statusa noteikšanas pamatā esošie apstākļi nav nemainīgi, kas apstiprina, ka lēmums par statusu nav galīgs:
- nodokļu maksātāji tiek uzskatīti par rezidentiem vai nerezidentiem atkarībā no noteiktu faktisko apstākļu īstenošanās nodokļa likuma piemērošanas brīdī,
- likuma “Par nodokļiem un nodevām” 14.pantā noteikti apstākļi, kuriem pastāvot fiziska persona tiks uzskatīta par rezidentu (piemēram, deklarētā dzīvesvieta Latvijā vai uzturēšanās 183 dienas). Tā kā šie apstākļi var mainīties, arī nodokļu maksātāja statuss var mainīties, tādēļ tas nav galīgs un nemainīgs.
Darbības brīvajā zonā
Lietas būtība
2025.gada 6.marta lietā SKA-3/2025 ir strīds starp uzņēmumu un VID par to, vai uzņēmums kā atļaujas veikt darbības brīvajā zonā turētājs ir pareizi pildījis savus pienākumus attiecībā uz īpašo muitas procedūru “uzglabāšana brīvajā zonā” un vai tādēļ uzņēmumam ir jāmaksā muitas parāds, pievienotās vērtības nodoklis (PVN) un nokavējuma nauda. Strīds būtībā skar divus saistītus jautājumus:
- kādi ir atļaujas veikt darbības brīvajā zonā turētāja pienākumi attiecībā uz uzskaiti un procedūras noslēgšanas dokumentēšanu;
- kā jāvērtē situācija, ja pastāvējušas muitas iestāžu ieviestas praktiskas paražas, kas atšķiras no formālajām prasībām.
Sabiedrībai ar ierobežotu atbildību ir atļauja veikt darbības brīvajā zonā Rīgas brīvostā. VID konstatēja, ka preces izvestas no brīvās zonas, pamatojoties uz CMR pavadzīmēm ar norādi “Eiropas Savienības (ES) preces”, bet bez dokumentiem, kas apliecinātu nākamās muitas procedūras piemērošanu. Apgabaltiesa noraidīja pieteikumu, uzskatot, ka uzņēmumam bija pienākums uzskaitē norādīt MRN un pārbaudīt preču statusu Elektroniskajā muitas datu apstrādes sistēmā.
Senāta izvērtējums
Sprieduma kontekstā ļoti nozīmīga ir Eiropas Savienības Tiesas (EST) prejudiciālā nolēmuma loma. Senāts iesniedza jautājumus EST, lai precizētu regulas 952/2013 Savienības Muitas kodekss (Muitas kodekss) un regulas 2015/2446, ar ko papildina Muitas kodeksu attiecībā uz sīki izstrādātiem noteikumiem, tostarp dažiem Muitas kodeksa noteikumiem, interpretāciju. EST, izskatot lietu C‑376/23, skaidri uzsvēra, ka atļaujas veikt darbības brīvajā zonā turētāja uzskaites pienākumi nav tik plaši, kā to bija interpretējusi apgabaltiesa. Jo īpaši EST norādīja, ka uzņēmumam nav obligāti jānorāda MRN numurs, ja vien uzskaite citādi satur informāciju, kas ļauj identificēt procedūras pabeigšanu. Tādējādi Senāts, balstoties uz EST secinājumiem, atzina, ka apgabaltiesa kļūdaini bija noteikusi pienākumu obligāti pārbaudīt un ievadīt MRN numurus, kaut gan ES tiesības to neprasa.
Svarīgs aspekts spriedumā ir CMR pavadzīmju tiesiskais statuss. EST piekrita, ka CMR pavadzīme ar muitas amatpersonas parakstu un zīmoga nospiedumu, un norādi “statuss C” patiešām apliecina, ka preču statuss ir mainīts uz ES precēm. Tomēr šāda pavadzīme pati par sevi neatklāj, kādā veidā pabeigta īpašā procedūra “uzglabāšana brīvajā zonā”. Šī iemesla dēļ tikai uz CMR pavadzīmēm balstīta uzskaite var neatbilst regulas 178.panta prasībām, ja vien muitas iestādes nav izmantojušas savas tiesības – formāli vai klusi – atcelt daļu no uzskaites prasībām. EST arī norādīja, ka normatīvie akti neparedz īpašu formu šādas atsauces izteikšanai un prakse pati par sevi var būt pietiekams indikators.
Tieši šeit sākas Senāta padziļinātais izvērtējums. Senāts uzsvēra, ka apgabaltiesai jaunā izskatīšanā būs jāpārbauda, vai VID faktiski bija radījis konsekventu administratīvu praksi, kas ļāva brīvās zonas turētājam paļauties uz to, ka ar CMR ar atzīmi “statuss C” pietiek procedūras noslēgšanai. Senāts pievērsa uzmanību tam, ka saskaņā ar liecībām un prakses aprakstiem muitas amatpersonas regulāri bija apstiprinājušas preču statusu, uzliekot zīmogu un parakstu uz CMR pavadzīmēm, pat ja šāds apliecinājums faktiski neietver informāciju par piemēroto procedūru. Tas nozīmē: ja VID pats radījis iespaidu, ka šāda prakse ir pietiekama, uzņēmums varēja paļauties uz tās likumību.
Ar tiesiskās paļāvības principu cieši saistīts ir arī res judicata jautājums. Sabiedrība jau iepriekš bija iesaistīta administratīvā pārkāpuma lietā, kurā tiesa atzina, ka uzņēmums nav pārkāpis muitas procedūras noteikumus, jo paļāvība uz VID praksi bija leģitīma un tiesību normas skaidri nenoteica pienākumu veikt papildu pārbaudes. EST savā prejudiciālajā nolēmumā atzina, ka ES tiesības netraucē piemērot valsts res judicata principu situācijās, kad viena tiesa jau ir konstatējusi, ka konkrētais dalībnieks nav pārkāpis savus pienākumus, un šī secinājuma atkārtota pārbaude būtu pretrunā tiesiskajai noteiktībai. Senāts šeit skaidri norāda: ja procesa dalībnieku starpā par tām pašām operācijām ir spēkā esošs spriedums, kas konstatē tiesisku rīcību, šis vērtējums ir jāņem vērā.
Senāta spriedums
Ņemot vērā EST secinājumus un konstatētās apgabaltiesas kļūdas, Senāts nolēma, ka apgabaltiesas spriedums ir atceļams. Turpmākā izskatīšana apelācijas instancē būs balstīta uz šādiem vadlīniju jautājumiem.
- Vai muitas dienests bija formāli vai faktiski atcēlis prasību norādīt detalizētāku dokumentāciju par procedūras noslēgšanu?
- Vai uzņēmums varēja tiesiski paļauties uz daudzus gadus iedibināto muitas praksi, ka CMR ar zīmogu un “statusu C” ir pietiekama?
- Vai agrākais spriedums administratīvā pārkāpuma lietā rada res judicata, kas liedz pretēju secinājumu?
- Vai uzņēmuma rīcību objektīvi var vērtēt kā pienākumu neizpildi, ja pati valsts iestāde radījusi pretrunīgu un maldinošu praksi?
Senāts nekonstatēja galīgu atbildību vai nevainīgumu, jo šie faktu jautājumi nav pietiekami izvērtēti. Tā vietā tas noteica jaunai izskatīšanai skaidras vadlīnijas, kas balstās uz EST autoritatīvo interpretāciju, ievērojot tiesiskās paļāvības un res judicata nozīmi un nepieciešamību nodrošināt tiesisko noteiktību.
Transportlīdzekļa pārdošana
Lietas būtība
2025.gada 14.aprīļa spriedums lietā SKA-5/2025 strīds izcēlās starp nodokļu maksātāju un VID par PVN piemērošanu darījumam, kurā uzņēmums nosūtīja transportlīdzekli no Latvijas uz Vāciju, vēlāk pārdodot to Rumānijas uzņēmumam.
Lieta skar jautājumu, vai uzņēmums bija tiesīgs piemērot PVN 0% likmi darījumiem, kas saistīti ar transportlīdzekļa nosūtīšanu uz citu ES dalībvalsti tālākai realizācijai. VID uzskatīja, ka uzņēmumam tādu tiesību nebija, jo tas nebija reģistrējies Vācijā kā PVN maksātājs, un aprēķināja papildu nodokli, soda un nokavējuma naudu.
Administratīvā apgabaltiesa piekrita VID secinājumiem un atzina, ka uzņēmums ir veicis divus atsevišķus darījumus:
- aktīva daļas nosūtīšanu no Latvijas uz Vāciju;
- transportlīdzekļa realizāciju Rumānijas uzņēmumam Vācijas teritorijā.
Turklāt apgabaltiesa secināja, ka uzņēmums nevarēja piemērot 0% likmi, jo nebija reģistrējies Vācijā kā PVN maksātājs, un secināja, ka reģistrēšanās nav tikai formāla prasība.
Senāta atziņas
Senāts, izvērtējot lietu, piekrita VID un apgabaltiesas secinājumiem – ka transportlīdzekļa nosūtīšana uz Vāciju ir uzskatāma par darījumu Pievienotās vērtības nodokļa likuma (PVN likums) izpratnē. PVN likuma 8.panta 1.daļā paredzēts, ka aktīvu daļas nosūtīšana uz citu dalībvalsti savas saimnieciskās darbības nodrošināšanai tiek pielīdzināta preču piegādei par atlīdzību. Senāts arī norādīja, ka uzņēmums tiesas procesā atzinis šo kvalifikāciju, tādējādi vairs nepastāvēja strīds par nosūtīšanas fakta tiesisko dabu.
Taču izšķirošais pagrieziena punkts lietā bija jautājums par tā dēvētajām formālajām prasībām un to ietekmi uz tiesībām piemērot PVN 0% likmi. Šeit Senāts balstījās uz EST judikatūru, īpaši uz 2016.gada 20.oktobra spriedumu lietā C‑24/15. EST ir skaidri noteikusi, ka pienākums norādīt galamērķa valsts PVN numuru ir formāls nosacījums, kura neievērošana pati par sevi nevar liegt nodokļu maksātājam tiesības uz atbrīvojumu, ja ir izpildīti materiālie priekšnoteikumi. EST ir uzsvērusi, ka izņēmumi pastāv tikai divos gadījumos: ja nodokļu maksātājs ir apzināti piedalījies krāpšanā, vai ja formāla prasība nav izpildīta tik būtiski, ka traucē pierādīt faktisko preču piegādi vai nosūtīšanu.
Senāts konstatēja, ka apgabaltiesa nepareizi interpretējusi šo jautājumu, uzskatot, ka nereģistrēšanās Vācijā automātiski liedz piemērot 0% likmi. Tā nav – vismaz ne attiecībā uz 2018.gadu, kad piemērojama bija direktīvas 2006/112/EK par kopējo pievienotās vērtības nodokļa sistēmu iepriekšējā redakcija, kas dalībvalstīm nepiešķīra tiesības pievienot papildu materiālus nosacījumus, kā to kļūdaini bija pieņēmusi apgabaltiesa. Grozījumi, kas noteica stingrākas prasības (direktīva 2018/1910, ar ko groza direktīvu 2006/112/EK attiecībā uz atsevišķu pievienotās vērtības nodokļa sistēmas noteikumu saskaņošanu un vienkāršošanu tirdzniecībā starp dalībvalstīm), bija piemērojami tikai no 2020.gada.
Rezultātā Senāts secināja, ka apgabaltiesa nepareizi piemērojusi gan PVN likuma, gan ES tiesību normas un EST judikatūru. Tieši šī iemesla dēļ Senāts atcēla apgabaltiesas spriedumu un nodeva lietu jaunai izskatīšanai, uzdodot apgabaltiesai pārbaudīt tikai divus būtiskus jautājumus:
- vai pieteicēja rīcībā bijuši pietiekami pierādījumi par materiālo PVN atbrīvojuma nosacījumu izpildi;
- vai nav pastāvējusi kāda no divām EST noteiktajām izņēmuma situācijām (krāpšana vai pierādījumu trūkuma radīšana).
Publikācija pieejama šeit.
