Nataļja Puriņa, SIA “TEGOS zvērinātu advokātu birojs”, zvērināta advokāte
Turpinām apskatīt Senāta 2025.gada nozīmīgākos tiesas spriedumus nodokļu tiesību jomā. Šajā rakstā – 3 gadu termiņš atkārtota nodokļu pārkapuma konstatēšanai, nodokļu maksājumu izvērtēšana nerezidenta uzturēšanās atļaujas iegūšanai, muitas nodokļa piemērošana beramai kravai un priekšnodokļa atskaitīšana par darījumu ar fiktīvu uzņēmumu. Izskatām Senāta atziņas, kas ne vien papildina esošo tiesisko regulējumu ar skaidrojumiem, bet arī nosaka jaunus principus, kas turpmāk jāņem vērā, plānojot nodokļus un nodrošinot normatīvo aktu ievērošanu.
3 gadu termiņš
Lietas būtība
2025.gada 28.jūlija lieta SKA-55/2025 bija ierosināta pēc pieteikuma par Valsts ieņēmumu dienesta (VID) lēmuma atcelšanu attiecībā uz divkāršu soda naudas piemērošanu, pamatojoties uz likuma “Par nodokļiem un nodevām” (likums par NN) 32.4panta 2.daļu par atkārtotu nodokļu pārkāpumu. Administratīvā apgabaltiesa noraidīja pieteikumu, uzskatot, ka 3 gadu termiņš atkārtotības konstatēšanai skaitāms no iepriekšējā audita lēmuma datuma, nevis no pārkāpuma izdarīšanas brīža. Sabiedrība ar ierobežotu atbildību (SIA) kasācijas sūdzībā apstrīdēja šo interpretāciju.
Senāta spriedums
Senāts secināja, ka likuma par NN 32.4panta 2.daļas 1.punkts paredz, ka atkārtots nodokļu pārkāpums ir tāds, kas izdarīts ne vēlāk kā 3 gadu laikā no iepriekšējā pārkāpuma izdarīšanas brīža, nevis no tā konstatēšanas vai lēmuma pieņemšanas datuma. Senāts uzsvēra, ka tiesību normas jēga ir novērst nesamērīgu sodu piemērošanu, ja starp pārkāpumiem ir ilgstošs laika posms, tāpēc termiņš skaitāms no faktiskās izdarīšanas, nevis konstatēšanas. Līdz ar to apgabaltiesa kļūdaini par atskaites punktu ņēma audita lēmuma datumu, ignorējot normas tekstu un Senāta iepriekšējo judikatūru. Papildus Senāts norādīja, ka, lai piemērotu dubultu soda naudu, jāizpildās visām kumulatīvajām pazīmēm:
- iepriekšējais pārkāpums konstatēts pabeigtā auditā;
- jaunais pārkāpums izdarīts trīs gadu laikā no iepriekšējā pārkāpuma izdarīšanas;
- abi pārkāpumi saistīti ar likuma par NN 32.panta regulējumu.
Apgabaltiesai, izskatot lietu no jauna, jāpārbauda, vai šīs pazīmes bija izpildījušās brīdī, kad piemērota soda nauda.
Atkārtots nodokļu pārkāpums ir tāds, kas izdarīts ne vēlāk kā 3 gadu laikā no iepriekšējā pārkāpuma izdarīšanas brīža, nevis no tā konstatēšanas vai lēmuma pieņemšanas datuma
Nodokļu nomaksa uzturēšanās atļaujas saņemšanai
Lietas būtība
2025.gada 22.aprīļa lietā SKA-126/2025 tika izskatīts jautājums, kā interpretējama prasība par kapitālsabiedrības samaksāto nodokļu apmēru, lemjot par pastāvīgās uzturēšanās atļaujas piešķiršanu ārzemniekam, kurš Latvijā ieguldījis sabiedrības pamatkapitālā.
Fakti
- Persona ieguva termiņuzturēšanās atļauju, ieguldot Latvijā reģistrēta uzņēmuma pamatkapitālā.
- Pilsonības un migrācijas lietu pārvalde (PMLP) atteica pastāvīgās uzturēšanās atļauju, norādot, ka uzņēmums nav izpildījis Ministru kabineta (MK) noteikumu Nr.564 “Uzturēšanās atļauju noteikumi” 65.punkta prasību par minimālo nodokļu samaksu (40 000 eiro) par 2021.gadu.
- Uzņēmums faktiski bija samaksājis 40 518,28 eiro, taču daļu – 21 324,69 eiro – pēc termiņa.
Apgabaltiesa piekrita PMLP, uzskatot: lai nodokļi tiktu ieskaitīti prasītajā kopsummā, tiem jābūt samaksātiem termiņā. Tiesa norādīja, ka, lai gan uzņēmums kopumā 2021.gadā bija iemaksājis vairāk nekā 40 000 eiro nodokļos, ievērojama šo maksājumu daļa bija veikta novēloti un tāpēc nav uzskatāma par derīgu prasības izpildi. Līdz ar to persona tika atzīta par neatbilstošu pastāvīgās uzturēšanās atļaujas nosacījumiem.
Persona šādam skatījumam nepiekrita, norādot, ka MK noteikumu Nr.564 65.punktā nav prasīta nodokļu samaksa tieši termiņā, bet gan noteikts pienākums konstatēt reāli budžetā samaksāto nodokļu kopējo apmēru par pārskata gadu neatkarīgi no tā, kurā brīdī maksājumi veikti. Viņa atsaucās arī uz Senāta iepriekšējo judikatūru, kurā atzīts: galvenais kritērijs ir nodokļu neatgriezeniska nonākšana budžetā, nevis precīzs samaksas datums.
Senāta spriedums
Senāts, izskatot kasācijas sūdzību, analizēja gan MK noteikumu Nr.564 sistēmu, gan Imigrācijas likuma mērķus. Senāts norādīja: uzturēšanās atļauju programmā likumdevējs gribējis nodrošināt, lai investora ieguldītā komercsabiedrība faktiski rada ekonomisku labumu valstij, un šis labums tiek mērīts caur nodokļu samaksu noteiktā minimālajā apmērā. Taču likumdevējs nav izvirzījis prasību, ka nodokļiem jābūt samaksātiem tieši termiņā – tā būtu atšķirīga prasība, ja likums paredzētu nodokļu disciplīnas kontroli, nevis ekonomisko atdevi.
Senāts uzsvēra, ka prasības būtība ir noskaidrot kopējo pārskata gadā budžetā neatgriezeniski nonākušo nodokļu apjomu un šim aprēķinam jāņem vērā arī pēc termiņa samaksātie nodokļi, kā arī nodokļu deklarāciju labojumi, ja tie precizē reālo nodokļu pienākumu. Neņemot šādus maksājumus vērā, objektīvais nodokļu apmērs netiek atklāts un prasība tiek interpretēta šaurāk, nekā paredzēts tiesiskajā regulējumā. Apgabaltiesa šādu analīzi nebija veikusi un bija ierobežojusi nodokļu kopsummu tikai ar termiņā samaksātajiem maksājumiem, kaut gan no normatīvajiem aktiem šāda pieeja neizriet. Senāts atzina, ka apgabaltiesas argumentācija ir nepilnīga un neatbilst noteikumu mērķim un Senāta judikatūrai.
Izvērtējot pastāvīgās uzturēšanās atļaujas piešķiršanas nosacījumus, jāņem vērā visi neatgriezeniski samaksātie nodokļi par attiecīgo gadu, tostarp pēc termiņa samaksātie
Tādējādi Senāts spriedumu atcēla un nodeva lietu jaunai izskatīšanai apelācijas instancē, norādot, ka, izvērtējot pastāvīgās uzturēšanās atļaujas piešķiršanas nosacījumus, jāņem vērā visi neatgriezeniski samaksātie nodokļi par attiecīgo gadu, tostarp pēc termiņa vai pēc deklarāciju precizēšanas samaksātie.
Muitas nodoklis beramai kravai
Lietas būtība
2025.gada 13.maija lieta SKA-156/2025 izriet no nodokļu maksātāja pieteikuma par VID lēmuma atcelšanu daļā, ar kuru uzlikts pienākums samaksāt ievedmuitas nodokli, pievienotās vērtības nodokli (PVN) un nokavējuma naudu, jo VID konstatēja, ka daļa no ievestajiem kviešiem neatbilst deklarētajam TARIC kodam augstas kvalitātes graudiem.
Fakti
- gada decembrī SIA ar vienu muitas deklarāciju pieteica 40 vagonos ievestus mīkstos kviešus (kopā 30 457,40 kilogrami) ar TARIC kodu 1001 99 00 13 (augstas kvalitātes kvieši), piemērojot ievedmuitas nodokļa likmi 0%.
- VID, pamatojoties uz katra vagona kvalitātes apliecībām, secināja, ka 13 vagoni atbilst kodam 1001 99 00 40 (vidējas kvalitātes kvieši), kam piemērojama likme 95 eiro par tonnu.
- Apgabaltiesa atzina VID pozīciju par pamatotu, uzskatot, ka katrs vagons ir atsevišķs sūtījums.
- SIA kasācijas sūdzībā apstrīdēja šo interpretāciju, norādot uz darījuma vienotību un SMGS nolīguma jēdzienu “sūtījums”.
Senāta spriedums
Atbildot uz jautājumu, vai krava uzskatāma par vienotu sūtījumu, Senāts uzsvēra, ka darījuma dalībnieku griba ir primāra, ja nav konstatētas krāpnieciskas pazīmes. Konkrētajā lietā prece bija iegādāta un deklarēta kā viens veselums, par to noformēta viena muitas deklarācija un pēc izlaišanas graudi sabērti kopā kuģa tilpnē. Savukārt tehniska sadalīšana vagonos transportēšanas vajadzībām nemaina darījuma vienotību.
VID, pieņemot lēmumu, balstījās uz faktu, ka katram vagonam izsniegta atsevišķa kvalitātes apliecība. Vienlaikus Senāts norādīja, ka vairāku paraugu ņemšana un apliecību izsniegšana nenozīmē, ka krava jākvalificē atsevišķi. Tas ir kontroles mehānisms, nevis pamats sūtījuma sadalīšanai. Ne Muitas kodeksā, ne regulā 642/2010 par regulas 1234/2007 piemērošanas noteikumiem attiecībā uz ievedmuitas nodokļiem labības nozarē nav noteikts, ka katrs vagons jāuzskata par atsevišķu sūtījumu, ja darījuma dokumenti apliecina vienotu kravu. Muitas kodeksa 70.pantā uzsvērts darījuma saturs kā primārais avots preces vērtības noteikšanā – šis princips attiecināms arī uz preces definēšanu.
Papildus Senāts atzīmēja, ka lietā nav pazīmju par SIA mēģinājumiem maldināt muitas iestādi, piemērojot zemākas likmes atsevišķām partijām. Tieši pretēji – pēc izlaišanas visa krava sabērta kopā un nosūtīta pircējam. Tādējādi, ja prece (berama krava) saskaņā ar darījuma dalībnieku gribu veido vienotu sūtījumu un par to noformēta viena muitas deklarācija, tās kvalitāte TARIC koda noteikšanai vērtējama kopīgi, pat ja tehniski prece sadalīta vagonos un katram vagonam veikta atsevišķa testēšana.
Darījums ar fiktīvu uzņēmumu
Lietas būtība
2025.gada 13.maija lietā SKA-173/2025 izskatīta bieži sastopama situācija, kad uzņēmumam liegtas tiesības atskaitīt priekšnodokli, pamatojoties uz atziņu, ka darījuma partneris ir fiktīvs un uzņēmums par to ir zinājis vai tam vajadzēja par to zināt.
Arī izskatāmajā lietā VID, izvērtējot darījuma dokumentus, konstatēja, ka darījuma partnera pazīmes atbilst fiktīvam uzņēmumam un ka faktiskas preču piegādes no šī darījuma partnera nav notikušas. Līdz ar to VID atzina, ka uzņēmumam nebija tiesību atskaitīt priekšnodokli, un papildus aprēķināja uzņēmumu ienākuma nodokli un soda naudu.
Priekšnodokļa tiesību ierobežošana ir pieļaujama, tikai pierādot, ka nodokļa maksātājs pats bijis iesaistīts krāpnieciskajā shēmā vai vismaz zinājis par to
Apgabaltiesa, izskatot uzņēmuma apelācijas sūdzību, piekrita VID secinājumiem. Tā atzina, ka darījuma partneris nav reāli veicis saimniecisko darbību – trūka darbinieku, materiāltehniskās bāzes, transportlīdzekļu, reālas adreses, un dokumentos konstatētas neatbilstības, tostarp atšķirīgi paraksti. Tiesa norādīja, ka nav pierādīts arī preču transportēšanas fakts, savukārt uzņēmuma sniegtie paskaidrojumi par darījuma ekonomisko loģiku – vēlmi nepieļaut konkurentu ienākšanu tirgū – nav pietiekami ticami. Ņemot vērā visu minēto, apgabaltiesa secināja, ka darījumi faktiski nav notikuši un uzņēmums nevarēja par to nezināt.
Tomēr uzņēmums iesniedza kasācijas sūdzību, uzsverot, ka tiesa nav piemērojusi Eiropas Savienības Tiesas (EST) un Senāta judikatūrā nostiprinātos priekšnoteikumus priekšnodokļa ierobežošanai. Proti, uzņēmumam priekšnodokli atskaitīt var liegt tikai tad, ja ir pierādīts, ka tas zināja vai tam bija jāzina, ka darījums ir iesaistīts PVN krāpšanā. Uzņēmums skaidroja, ka tam bija iespējas pārbaudīt tikai publiski pieejamo informāciju un tā rīcībā nav instrumentu, lai izsekotu darījumu partneru ķēdi vai pārbaudītu parakstu paraugus.
Senāta spriedums
Senāts, izvērtējot apelācijas spriedumu, secināja, ka apgabaltiesa ir kļūdaini piemērojusi tiesību normas. Tiesa pareizi norādīja uz darījuma partnera fiktivitātes pazīmēm, taču izdarīja pretrunīgus secinājumus par preču faktisko esību. No vienas puses, apgabaltiesa apgalvoja, ka preces nav tikušas piegādātas; no otras – norādīja, ka preces varēja būt uzņēmuma rīcībā, jo tās tālāk pārdotas Igaunijas klientam. Šāda divējāda pozīcija neatbilst prasībai par pilnīgu faktu noskaidrošanu.
Senāts arī uzsvēra, ka no tā vien, ka darījuma partneris ir fiktīvs, nevar automātiski secināt, ka preces nav tikušas piegādātas vai ka uzņēmums ir ļaunprātīgi piedalījies nodokļu krāpšanā. Priekšnodokļa tiesību ierobežošana ir pieļaujama, tikai pierādot, ka nodokļa maksātājs pats bijis iesaistīts krāpnieciskajā shēmā vai vismaz zinājis par to. Apelācijas tiesa nebija norādījusi pietiekamus pierādījumus, kas apliecinātu pieteicēja zināšanas vai nepieciešamo uzmanības trūkumu. Tās argumenti par uzņēmuma “neierasto” rīcību un neskaidro transportēšanu vien nenorāda uz apzinātu krāpšanu.
Turklāt Senāts norādīja, ka pierādīšanas pienākums gulstas uz VID un uzņēmuma tiesības nevar liegt, balstoties uz pieņēmumiem vai prezumpcijām. EST vairākkārt uzsvērusi: nav pieļaujams “atbildības bez vainas” modelis, kurā nodokļu maksātājs cieš sankcijas tikai tāpēc, ka piegādātājs izrādās fiktīvs. Priekšnodokļa tiesības var liegt vienīgi tad, ja faktiski tiek pierādīts, ka uzņēmums zināja vai tam vajadzēja zināt par krāpniecību. Šajā lietā šāds pierādījumu slieksnis netika sasniegts.
